【摘要】本文就《企业会计准则讲解2008》中承租人固定资产折旧的会计处理进行了阐释和探讨,并提出了相关的改进意见。
　　【关键词】融资租赁 承租人 租赁开始日 租赁期开始日
　　
　　2001年,我国财政部颁布了《租赁会计准则》;2006年? 随着《企业会计准则——基本准则》的颁布,财政部又出台了《企业会计准则21号——租赁》。2008年,财政部会计司编写出版了《企业会计准则讲解2008》。(以下简称新讲解)。新准则和新讲解的出台一方面弥补了2001年《租赁会计准则》的不足,明确了融资租赁会计处理的基本思路是将租赁资本化?给出了融资租赁的判断标准,进一步完善和规范了融资租赁业务的会计处理以及披露,另一方面仍有一些值得思考的问题。据此?本文拟就新讲解中承租人对于融资租入固定资产计提折旧的会计处理进行阐释?并就需要思考的问题提出建议?为进一步完善新讲解达到抛砖引玉的作用。
　
　　承租人对融资租入的固定资产计提折旧时,主要涉及两个问题:一是折旧政策,二是折旧期间?在新讲解第120页的例题22-3中,笔者认为,对于表22-2:融资租入固定资产折旧计算表的处理有所不妥。

笔者的分析如下:
　　在讲解08第177页“(例22—1)20×5年12月1日,甲公司与乙公司签订了一份租赁合同,向乙公司租入塑钢机一台。合同主要条款如下:
　　(1)租赁标的物:塑钢机。
　　(2)起租日:20×6年1月1日。
　　(3)租赁期:20×6年1月1日—20×8年12月31日,共36个月。
　　(4)租金支付:自20×6年1月1日,每隔6个月于月末支付租金150000元。
　　…
　　(9)该机器的估计使用年限为8年,已使用3年,期满无残值。承租人采用年限平均法计提折旧。
　　(10)租赁期届满时,甲公司享有优惠购买该机器的选择权,购买价为100元…”[2]
　　《企业会计准则21号——租赁》规定,对于融资租入资产,承租人应比照自有固定资产对租赁资产计提折旧,计提租赁资产折旧时,承租人应采用与自有应折旧资产相一致的折旧政策。由此规定可知,在例题22-1中,承租人对于融资租入的塑钢机应按照年限平均法来计提折旧。
　　《企业会计准则21号——租赁》规定,如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产余值提供了担保,则应计折旧总额为租赁期开始日固定资产的入账价值扣除担保余值后的的余额;如果承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供了担保,且无法合理确定租赁届满后承租人是否能够取得租赁资产所有权,应计折旧总额为租赁期开始日固定资产的入账价值。
　　在例题22-1中,承租人或与其有关的第三方未对租赁资产余值提供担保。但根据题目所示,由于租赁期届满时,甲公司享有优惠购买该机器的选择权,购买价为100元,这说明在租赁开始日(20×5年12月31日)可以合理地确定租赁期届满后承租人能够取得该资产的所有权。因此应计折旧总额为租赁期开始日固定资产的入账价值。
　　《企业会计准则21号——租赁》规定,确定租赁资产的折旧期间应以租赁合同而定。如果能够合理确定租赁期届满时承租人将会取得租赁资产所有权,即可认为承租人拥有该项资产的全部使用寿命。
　　在例题22-1中,甲公司享有优惠购买权,可以合理地确定租赁期届满后承租人能够取得该资产的所有权,顾应以租赁期开始日租赁资产的尚可使用寿命5年(估计使用年限8年减去已使用年限3年)来作为折旧期间。由于本例中租赁资产不存在担保余值,应全额计提折旧,则每年折旧额为701000÷5=140200。
　　对于承租人而言,该租入的塑钢机应该在租赁期开始日确认为新增固定资产。租赁期开始日是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的开始日。合同规定,租赁期是20×6年1月1日—20×8年12月31日,租金支付:自20×6年1月1日,每隔6个月于月末支付租金150000元。因此20×6年1月1日可以确定为租赁期开始日。
　　在新讲解第122页的表22-2中,20×6年承租人提取了一年的折旧额。根据“当月增加的固定资产当月不提折旧,从下月起计提折旧;当月减少的固定资产当月要提折旧,从下月起不提折旧”这一规定,在20×6年的折旧不应该计提全年的折旧,而应该提取11个月的折旧。同理在20×1年,尽管租赁期结束,承租人仍应该对融资租入的塑钢机计提一个月的折旧额。修改后的融资租入固定资产折旧表如表1所示:
　　
　　参考文献
　　[1] 财政部会计司编写组.《企业会计准则讲解2008》.人民出版社.2007年4月第一版.
　　[2] 财政部.《企业会计准则2006》.经济科学出版社.2006年2月第一版.
　　[3] 财政部.《企业会计准则——应用指南》. 中国财政经济出版社. 2006年11月第一版.